Wystawianie faktur przez podatników wynajmujących nieruchomości „prywatnie”

Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zob. art. 15 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT). Powoduje to, że działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest między innymi wynajmowanie przez osoby fizyczne składników majątku prywatnego, czyli tzw. prywatny wynajem (zob. np. interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2017 r. – sygn. 0111-KDIB3–1.4012.536.2017.2.AB oraz z dnia 9 listopada 2017 r. – sygn. 0112-KDIL23.4012.397.2017.2.ZD).

Powoduje to, że osoby fizyczne wynajmujące „prywatnie” nieruchomości są z tego tytułu podatnikami VAT. Jest tak również, jeżeli osoby te nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów innych niż VAT, w szczególności w rozumieniu ustawy prawo przedsiębiorców. Bez znaczenia jest również okoliczność, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym przychody z najmu osiągane przez takie osoby nie są przychodami z działalności gospodarczej (lecz przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT).

Mając to na uwadze wskazać pragnę, że jednym z obowiązków ciążących na podatnikach VAT jest obowiązek wystawiania faktur. Obowiązek ten ciążyć może również na podatnikach wynajmujących nieruchomości „prywatnie”. Zdarza się w związku z tym, że osoba fizyczna wynajmująca „prywatnie” nieruchomość ma obowiązek wystawić fakturę, mimo iż nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu innych niż VAT przepisów (w szczególności mimo że nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców).

Wskazać przy tym należy, że nie zawsze podatnicy mają bezwzględny obowiązek wystawiania faktur. Często obowiązek wystawiania faktur istnieje tylko, jeżeli wystawienia faktury zażąda nabywca (w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty). Jest tak, jeżeli:

1) sprzedaż dokonywana jest na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem (VAT) ani osobą prawną niebędącą podatnikiem (zob. art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT), w szczególności na rzecz osoby prywatnej,

2) sprzedaż jest zwolniona od VAT (zob. art. 106b ust. 2 w zw. z art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT).

Z tego właśnie względu często się zdarza, że osoby fizyczne wynajmujące „prywatnie” nieruchomości nie wystawiają faktur. Jest tak, jeżeli ma miejsce jeden ze wskazanych przypadków, a najemcy nie żądają wystawienia faktur.

Przykład

Osoba fizyczna X wynajmuje „prywatnie” mieszkanie, przy czym jest to wynajem zwolniony przedmiotowo od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Najemcy nigdy nie żądają wystawiania faktur dokumentujących świadczone usługi wynajmu. W tej sytuacji osoba fizyczna X nie musi w ogóle wystawiać faktur dokumentujących wynajem mieszkania.

Jeżeli jednak najemca zażąda wystawienia faktury w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę najmu, wynajmujący „prywatnie” mają bezwzględny obowiązek wystawić taką fakturę. Bezpodstawne jest w takich przypadkach odmawianie wystawienia faktury ze względu na fakt, że wynajem jest „prywatny”, w związku z czym wynajmujący nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu innych niż VAT przepisów.

Wzór faktury „zwykłej” dokumentującej świadczenie usługi wynajmu „prywatnego”

Faktura¹ nr 11/2022

Data wystawienia: 05.11.2022 r.

Data wykonania usługi²: 30.11.2022 r.

Sprzedawca: Nabywca:

Maria Kowalska Piotr Nowak

ul. Wojska Polskiego 28/4 ul. Piotrkowska 78/1

94–021 Łódź 94–130 Łódź

Podstawa prawna zwolnienia od VAT³: art. 113 ust. 1 ustawy o VAT

¹Wyraz „Faktura” nie jest konieczny, chociaż dla przejrzystości warto go stosować.

²Wskazywanie na fakturze daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub – w przypadku faktur zaliczkowych – daty otrzymania zapłaty jest konieczne, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury (zob. art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT). Przy czym usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (zob. art. 19a ust. 3 zdanie pierwszej ustawy o VAT).

³Element obowiązkowy na „zwykłych” fakturach dokumentujących czynności zwolnione od podatku

Przykład

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że nowy najemca wynajmowanego „prywatnie” mieszkania zażądał od osoby fizycznej wystawiania faktur dokumentujących świadczone na jego rzecz usługi wynajmu. W tej sytuacji osoba fizyczna X ma obowiązek wystawiania faktur dokumentujących te usługi wynajmu.

W grę przy tym wchodzi wystawianie dwóch rodzajów faktur dokumentujących świadczone „prywatnie” usługi wynajmu. Po pierwsze mogą to być „zwykłe” faktury, tj. faktury zawierające dane określone przepisami art. 106e ustawy o VAT. Przy czym w przypadku dokumentowania takimi fakturami usług wynajmu zwolnionych od VAT na fakturach takich należy wskazywać podstawę prawną zwolnienia od VAT (zob. art. 106e ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT). Najczęściej jest to art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (przepis ten określa zwolnienie od VAT obejmujące usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu) albo art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT (przepisy te określają tzw. zwolnienie podmiotowe).

Po drugie, w przypadku dokumentowania usług wynajmu zwolnionych od VAT możliwe jest wystawianie faktur o uproszczonej treści określonej przepisami § 3 pkt 1 i 3 rozporządzenia o fakturach. Faktury takie powinny zawierać jedynie:

a) datę wystawienia,

b) numer kolejny,

c) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,

d) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,

e) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,

f) cenę jednostkową towaru lub usługi,

g) kwotę należności ogółem,

h) wskazanie podstawy prawnej zwolnienia od VAT.

Wzór faktury uproszczonej dokumentującej świadczenie usługi wynajmu „prywatnego”

Faktura¹ nr 11/2022

Data wystawienia: 05.11.2022 r.

Sprzedawca: Nabywca:

Maria Kowalska Piotr Nowak

ul. Wojska Polskiego 28/4 ul. Piotrkowska 78/1

94–021 Łódź 94–130 Łódź

¹Wyraz „Faktura” nie jest konieczny, chociaż dla przejrzystości warto go stosować.

Przy czym wskazanie podstawy prawnej zwolnienia od VAT jest konieczne tylko, jeżeli faktura jest wystawiana przez podatnika, który nie korzysta z tzw. zwolnienia podmiotowego (jest to określone przepisami art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT zwolnienie obejmujące sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł, jak również sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekracza, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, 200.000 zł). W przypadku podatników korzystających z tego zwolnienia wskazywanie podstawy prawnej zwolnienia od VAT nie jest konieczne.

Zauważyć przy tym należy, że obowiązujące przepisy nie przewidują wymogu tytułowania faktur wyrazem „faktura”. W konsekwencji każdy dokument zawierający wymagane wskazanymi przepisami dane jest fakturą.

Na przykład, fakturą może być zawierający takie dane dokument tytułowany „rachunkiem”. Jednocześnie dane wymagane przepisami dla rachunków są podobne do danych wymaganych dla faktur o uproszczonej treści wystawianych przez podatników korzystających ze zwolnienia podmiotowego. Powoduje to, że często wystawiając „rachunki” podatnicy korzystający ze zwolnienia od VAT nieświadomie wystawiają faktury.

Przykład

Osoba fizyczna wynajmująca „prywatnie” lokal użytkowy korzysta ze zwolnienia podmiotowego. Osoba ta za każdy miesiąc wystawia najemcy dokument zatytułowany rachunkiem. Dokument ten jest prawdopodobnie fakturą, a w konsekwencji, w razie zażądania przez najemcę wystawienia faktury podatnik nie musi wystawiać żadnego dodatkowego dokumentu.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że jeżeli podatnicy wynajmujący „prywatnie” nieruchomości nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT (czynni lub zwolnieni), nie powinni wskazywać na wystawianych fakturach NIP. Jest tak nawet, jeżeli NIP jest ich identyfikatorem podatkowym, np. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej (w zakresie innym niż najem).